Nieodpłatne świadczenia w podatkach dochodowych

Podatnicy często nie zdają sobie sprawy, że w momencie otrzymania nieodpłatnie świadczenia są zobowiązani wykazać z tego tytułu przychód podatkowy. Powyższa zasada wynika wprost z przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. 

Przepisy prawa podatkowego wskazują, że sposób ustalenia wartości pieniężnej nieodpłatnego świadczenia uzależniony jest bezpośrednio od jego przedmiotu. Gdy na przykład jest nim usługa wchodząca w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia, to przy ustalaniu wartości należy wziąć pod uwagę ceny stosowane wobec innych odbiorców. Jeżeli zaś przedmiotem świadczenia jest usługa zakupiona – za podstawę należy przyjąć ceny zakupu. Warto również zauważyć, że w przypadku, gdy przedmiot nieodpłatnie otrzymanego świadczenia nie pokrywa się z wyszczególnionymi w ustawie kategoriami, należy odnosić się do cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia. 

Pomimo obszernych regulacji podatkowych dotyczących nieodpłatnych świadczeń, ustawodawca nie zdefiniował ściśle tego pojęcia. W efekcie podatnicy w wielu sytuacjach mają wątpliwości, czy otrzymane świadczenie należy rozpoznać jako przychód podatkowy. Na temat wykładni pojęcia nieodpłatnego świadczenia od lat wypowiada się zarówno doktryna, jak i orzecznictwo. Należy jednak podkreślić, że stanowisko wypracowane przez judykaturę jest niejednolite. 

Zgodnie z korzystną dla podatnika linią orzeczniczą – przy definiowaniu nieodpłatnego świadczenia należy odnosić się do cywilistycznego rozumienia niniejszego pojęcia. Innymi słowy, przychód podatkowy po stronie otrzymującego świadczenie powstaje jedynie wtedy, gdy podatnik, zmieniając charakter czynności prawnej odpłatnej, dokonuje jej jako czynność nieodpłatną. Natomiast gdy nieodpłatność wynika z samej istoty czynności prawnej (na przykład z umowy użyczenia) lub z czynności prawnej, co do której ustawodawca nie wprowadził wiążących unormowań prawnych zobowiązujących strony do dokonania czynności prawnej o charakterze odpłatnym (na przykład przy ustanowieniu służebności), należy przyjąć, że podmiot nie otrzymuje nieodpłatnego świadczenia w rozumieniu ustaw podatkowych. 

Niestety, organy podatkowe w wydawanych interpretacjach indywidualnych nie podzielają odwołującej się do dobytku prawa cywilnego definicji nieodpłatnych świadczeń. Co istotniejsze, obecnie także dominujący nurt orzeczniczy ma niekorzystny dla podatnika charakter. Nieodpłatne świadczenie obejmuje bowiem wszelkie zjawiska gospodarcze oraz zdarzenia prawne, które skutkują uzyskaniem korzyści kosztem innego podmiotu albo których skutkiem jest nieodpłatne, czyli niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające przy tym konkretny wymiar majątkowy czy finansowy. Zgodnie z takim podejściem kluczową cechą nieodpłatnego świadczenia jest jedynie fakt, że po stronie otrzymującego takie świadczenie nie leży obowiązek wykonania świadczenia wzajemnego. 

Mając na uwadze powyższe, obecnie definicję nieodpłatnego świadczenia z perspektywy prawa podatkowego należy rozumieć zdecydowanie szerzej, niż wynikałoby to z jej cywilnoprawnego charakteru. 

Potwierdzeniem wskazanego powyżej niekorzystnego dla podatników nurtu orzeczniczego jest na przykład wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 21  czerwca 2017 r. (sygn. II FSK 1546/15). Zgodnie z nim, nawet jeżeli świadczenie otrzymywane przez podatnika na podstawie umowy ma ze swej istoty charakter nieodpłatny (w wyroku przedmiotem sporu było świadczenie uzyskane na podstawie umowy użyczenia), to należy potraktować je jako nieodpłatne świadczenie w rozumieniu prawa podatkowego, a co za tym idzie należy wykazać z tego tytułu przychód podatkowy.